*Bu makale Vergi Bülteni’nin 5. sayısında yayınlanmıştır.
”VUK 153/A Teminat ve Sorumluluk Analiz Robotu” için tıklayınız.
Giriş
Vergi Usul Kanunu 153/A maddesi, devletin en önemli gelirlerinden olan vergi gelirini bir nevi güvence altına almak ve riskleri en başından en aza indirmek amacıyla uygulamaya konmuştur. Uygulama bakımından VUK 153/A maddesinde vergi inceleme elemanlarınca düzenlenen raporlardan hareketle sahte belge düzenledikleri raporla tespit edilen ve ayrıca sahte belge düzenleme riskleri çok yüksek olan ortak ve yöneticiler hakkında bir daha sahte belge düzenlenmesinin önüne geçmek ve vergi gelirinde kayıp ve kaçağı önceden önlemek amaçlanmıştır.
Bu çalışmamızda VUK 153/A maddesinin uygulamasının nasıl yapıldığı ve uygulamaya genel ilişkin bilgiler ve değerlendirmelere değinmeye çalışacağız.
VUK 153/A Maddesinin Amacı
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanunun 153/A maddesinde başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bırakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenlerden;
– serbest meslek erbabının
– şahıs işletmelerinde işletme sahibinin
– adi ortaklıklarda ortaklardan her birinin
-Şirketin kanuni temsilcisinin
– Şirketin yönetim kurulu üyelerinin
– şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin
-tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlerin
– düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin
işe başlama bildiriminin alınması halinde, bunlar adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için;
1- İşe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödenmiş,
2- 2025 yılı için 990.000-TL’den az ve 14 milyon TL’den fazla olmamak üzere düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’u tutarındateminat verilmiş olması şartı getirilmiştir.
İlgili maddeyi daha akıcı bir şekilde açıklamaya çalışırsak mükellefin sadece sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi inceleme raporu ile tespit edilesi sonucu mükellefiyetin yine raporla re’sen terk edilenlerin ve bu mükelleflerin ilişkili olduğu kişilerin yeniden mükellefiyet tesis ettirebilmesinin bazı şartlara bağlandığı görülecektir.
Yukarıda yer alan cümlede kullanılan ilişkili kişi tabiri her ne kadar Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesinde yer alan ilişkili kişi tabirine yakın olsa da tam olarak aynı sayılmamaktadır. Burada yer alan tabir yukarıda da açıkladığımız üzere sahte belge düzenleyen mükellefin kanuni temsilcisi, yönetiminde bulunan veya en az %10 hissesine sahip kişiler anlatılmaktadır.
Vergi inceleme raporu sonucu sahte belge düzenleme nedeniyle mükellefiyeti re’sen terk edilen mükellefler ile yukarıda ilişkili kişi olarak belirttiğimiz mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesis ettirmeleri sırasında kendi vergi borçlarının yanı sıra sahte belge düzenleyen mükellefin vergi borçlarını ödemeli ve sahte belge tutarının %10’u kadar (2025 yılı için 990.000-TLden az 14 milyon TL’den fazla olamaz) teminat göstermeleri şarttır.
Bununla birlikte yine ilgili maddede mevcut faaliyetinin yanında sahte belge düzenleyen yani rapora istinaden re’sen terki gerektirmeyen mükellefler için de işe başlama bildiriminde bazı şartların yerine getirilmesi istenilmiştir.
Bu açıklamadan da anlaşılacağı üzere kanun koyucunun amacı VUK 153/A maddesi ile sahte belge düzenleyen ve sahte belge düzenleme riski yüksek olan mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesisi sırasında belirli bir teminat vermesini ve belirli şartların yerine getirilmesini sağlayarak tekrar bir vergi kaybına neden olmadan vergi alacağını garanti altına almak olduğu anlaşılmaktadır.
VUK 153/A Maddesinin Uygulaması
VUK 153/A maddesine ilişkin 11/02/2017 tarihinde 478 no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayınlanmış olup ilgili tebliğ 28/09/2024 tarihinde yayınlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 478) Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Sıra No: 570) ile son güncel halini almıştır.
Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Gerçek Kişiler İçin Teminat Uygulaması
İlgili madde uyarınca vergi inceleme raporuna istinaden mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen mükellefin yeniden işe başlama bildiriminde bulunması halinde mükellefiyetinin açılabilmesi için tüm vergi borçlarını ödemesi ve ilgili maddede yer alan sınırlar çerçevesinde sahte belge düzenlediği tutarın %10’u kadar teminat vermesi şarttır. Bu kapsama serbest meslek erbapları, şahıs işletme sahipleri ve adi ortaklıkların gerçek kişi ortakları dahil edilmiştir.
Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül İdarecileri İçin Teminat Uygulaması
478 no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin idarecilerinin de VUK 153/A hükümlerine tabi olduğu belirtilmiştir.
Buna göre ayrı bir tüzel kişiliği olmayan dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin sahte belge düzenleme nedeniyle mükellefiyet kaydı vergi inceleme raporuna göre re’sen terkin edilmesi durumunda bunların idarecisi olan kişilerin yeniden işe başlama bildiriminde bulunması halinde kendinin ve tüzel kişiliği olmayan teşekkülün tüm vergi borçlarını ödemesi ve sınırlar dahilinde sahte belge tutarının %10’u kadar teminat göstermesi gerekmektedir. Aksi halde vergi dairesi mükellefiyet tesisini yerine getirmeyecektir.
Bununla birlikte burada dikkat edilmesi gereken konu idarecinin tüzel kişiliği olmayan teşekkülü idaresinin yanı sıra aynı zamanda kendine ait bir mükellefiyetinin de olması durumudur. Bu durumda 153/A hükümleri mevcut mükellefiyet için uygulanmayacaktır. Örneğin, idareci mevcut mükellefiyetini başka vergi dairesine taşıdığında maddede sayılan tüm vergi borçlarını ödemesi ve teminat göstermesi gerekmemektedir. Ancak mevcut mükellefiyet herhangi bir nedenden dolayı terk edilmesi durumunda idarecinin yeniden işe başlama bildiriminde bulunması halinde mükellefiyet tesisinin yapılabilmesi için teşekkülün ve kendinin tüm vergi borçlarını ödemesi ve gerekli teminatı vermesi gerekmektedir.
Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiler ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması
478 no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine göre mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilenlerin tüzel kişi olması durumunda bu mükelleflerin;
-Kanuni temsilcilerinin
-Yönetim kurulu üyelerinin
-Kurumun asgari %10 hissesine sahip gerçek veya tüzel kişilerin ya da bu kişilerin %10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin
İşe başlama bildiriminde bulunması halinde mükellefiyet açılmadan önce maddede yer alan şartları yerine getirilmesi istenilecektir.
Ancak yine tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin idarecileri gibi mükellefiyetin terkin tarihi itibariyle ilişkili kişilerin mevcut mükellefiyeti olması durumunda bu mükellefiyet (başka vergi dairesine nakil dahil) ilgili durumdan etkilenmeyecek ve teminat ve vergi borçlarının ödenmesi istenilmeyecektir. Ancak mükellefiyet herhangi bir nedenle terk olması ve yeniden işe başlama bildiriminde bulunulması halinde maddede belirtilen şartların yerine getirilmesi işe başlama bildirimi veren mükelleften talep edilecektir.
Örneğin:
| Mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen | Terk Tarihi | Ortak Bay (C) | Ortak Bay (D) | Ortak Bay (E) |
| Ltd. Şti | 24/06/2024 | Ortaklık Payı %90 | Ortaklık Payı %4 | Ortaklık Payı %6 (Kanuni Temsilci) |
| Yeni Kurulacak | Ortak Bay (D) | Ortak Bay (E) |
| (B) A.Ş. | Ortaklık Payı %15 | Ortaklık Payı %5 |
Yukarıda yer alan durum değerlendirildiğinde (B) A.Ş. nin kurulabilmesi için herhangi bir sakınca bulunmamaktadır. Çünkü Bay (D)’nın (A) Ltd. Şti’de yer alan ortaklık payı %4’tür. Bununla birlikte Bay (E) re’sen terk edilen mükellefin kanuni temsilcisi olmasına rağmen yeni kurulacak şirkette %5 ortaklık payına sahiptir.
Ayrıca eğer Bay (E)’nin yeni şirkete yönetim kurulu üyesi, kanuni temsilci veya asgari % 10 payla ortak olması halinde maddede yer alan şartlar yerine getirilmeden mükellefiyet tesis edilmeyecektir. Aynı şart Bay (C) için de geçerlidir.
Bununla birlikte teminat uygulamasına ilişkin olarak mükellefin belirli bir tarihten sonra münhasıran sahte belge düzenlediğinin tespit olunması halinde belirtilen tarihten önceki dönemlere ilişkin ilişkili kişilerden madde hükümlerinin uygulanması istenilmez. Bu durum, genellikle vergi inceleme veya vergi tekniği raporlarında ‘’…/…/… tarihinden itibaren mükellefin düzenlemiş olduğu tüm belgelerin sahte belge olarak değerlendirilmesi gerektiği’’ ibaresi gibi ibarelerle belirtilmektedir.
Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin İşlenmesinde Bilfiil Bulundukları Tespit Edilenler İçin Teminat Uygulaması
İdare, ileride doğabilecek vergi kayıp ve kaçağını önlemek adına vergi inceleme raporuna istinaden sahte belge düzenleme nedeniyle mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen mükellefe ilişkin olarak ilgili mükellefle herhangi bir hukuki bağlantısı olmayan ancak raporda belirtilmesi şartıyla sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlere ilişkin de maddede yer alan şartların yerine getirilmesini istemektedir.
Örneğin; sahte belge düzenleme fiiline bilfiil iştirak ettiği belirtilen bir kişinin işe başlama bildiriminde bulunması halinde sahte belge düzenleyen mükellefin ve kendinin varsa tüm vergi borçlarını ödemesi ve madde hükmünce teminat vermesi şarttır.
Mükellefiyet Tesis Ettirmeksizin Kayıt Dışı Faaliyette Bulunduğu Tespit Edilenlerin Durumu
Mükellefin işe başlama bildiriminde bulunması gerekirken işe başlama bildiriminde bulunmadan faaliyete geçmesi kayıt dışı faaliyet olarak nitelendirilmektedir. Kayıt dışı faaliyetin tespiti halinde idarece teminat istenilmeden derhal işe başlamaya ilişkin gerekli işlemler yerine getirilir.
Ancak mükellefiyet tesisinden sonra vergi dairesince mükellefe yazı yazılarak 60 gün içerisinde teminat verilmesi ve mükellefiyeti re’sen terk edilen mükellefin ve kendisinin varsa tüm borçlarını ödemesi yazılı olarak talep edilir.
Mükellefin yazının tebliğ tarihini izleyen 60 gün içerisinde teminat göstermemesi halinde VUK mükerrer 355. madde gereğince teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir ve bu ceza için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz. Ayrıca mükellefin mükellefiyet kaydı terkin edilir.
Gerçek ve Tüzel Kişiler ile Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerle Bağlantılı Olan Adi Ortaklıkların, Ticaret Şirketlerinin ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin İşe Başlama Bildiriminde Bulunması Halinde Teminat Uygulaması
VUK 153/A maddesinde sayılan kişilerin doğrudan mükellefiyet tesis ettirmeyip de başka bir mükellefin %10’dan fazla hissedarı, yönetim kurulu üyesi veya idarecisi olması durumunda da yine teminat hükümleri devreye girecektir.
Örneğin: Mükellefiyeti vergi inceleme raporuna göre re’sen terk ettirilen Bay (A)’nın yeni kurulacak olan
-Şirketin: %10 ortağı olması veya yönetiminde bulunması ya da kanuni temsilcisi olması durumunda madde hükmünde yer alan teminat ve borçları ödeme şartlarının yerine getirilmeden mükellefiyet tesis edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Daha karmaşık bir örnek verecek olursak:
Hakkında rapor düzenlenen mükellef bilgileri:
| Mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen | Terk Tarihi | Ortak Bay (B) | Ortak Bay (C) |
| (A) Ltd. Şti. | 15/06/2024 | %70 | %30 |
1. Seviye mükellef bilgileri:
| Mükellef (Faal) | İlgili kişi bilgisi | Ortaklık Payı |
| (D) A.Ş. | Ortak Bay (B) | %10 |
Tablolar incelendiğinde hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle rapor düzenlenip mükellefiyeti 15/06/2024 tarihi itibariyle re’sen terk edilen (A) Ltd. Şti’nin iki ortağı bulunmakta olup bunlardan ortak Bay (B) %70 Ortak Bay (C) ise %30’luk paya sahiptir.
Bununla birlikte %70 paya sahip olan Bay (B), re’sen terk tarihi itibariyle halen faal olan (D) A.Ş’de %10 ortaklık payına sahiptir.
Yeni kurulacak şirket bilgisi:
| Yeni kurulacak şirket | Ortak (D) A.Ş. | Ortak XXX |
| (E) Ltd. Şti. | %10 | %70 |
Bu örnekte (E) Ltd. Şti. hakkında mükellefiyet tesis edilebilmesi için varsa kendinin ve mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilen (A) Ltd. Şti’nin tüm borçlarını ödemesi ve şirketin teminat vermesi gerekmektedir.
Görüldüğü üzere yeni kurulacak şirket 2. Seviye mükellef sayılmaktadır. Yani (E) Ltd. Şti’nin re’sen terk edilen (A) Ltd. Şti. dışarıdan bakıldığında hiçbir bağlantısı yok gibi görünse de Bay (B) %10’un üzerinde olmak üzere hem (A) Ltd. Şti’nin hem de yeni kurulacak (E) Ltd. Şti’nin ortağı olan (D) A.Ş’nin ortağı konumundadır.
Bununla birlikte (D) A.Ş. için de bazı işlemler yapılması gerekmektedir. Bu işlemler söyle sıralandırılabilir:
- (A) Ltd. Şti’nin bağlı bulunduğu vergi dairesi ilgili raporun kayıtlarına girmesi itibariyle Bay (B)’nin ortalığının bulunduğu (D) A.Ş’nin bağlı olduğu vergi dairesine yazı yazarak durumu bildirir.
- (D) A.Ş’nin bağlı olduğu vergi dairesi ilgili yazının ıttılaına girmesine müteakiben (D) A.Ş’ye bir yazı gönderir.
İlgili yazıda (D) A.Ş’ye iki seçenek sunularak birini seçmesi talep edilir. Bu seçenekler:
- Yazının tebellüğ tarihinden itibaren 60 gün içinde teminat verilmesi ve (A) Ltd. Şti’nin tüm vergi borçlarını ödemesi,
- Yine 60 gün içerisinde Bay (B)’nin statüsünü sonlandırmasıdır.
Bu iki seçenekten birinin verilen süre sonunda yerine getirilmemesi durumunda ise (A) Ltd. Şti’nin teminat isteme tarihi itibariyle tahakkuk etmiş tüm borçları (D) A.Ş. ile müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir. Bununla birlikte teminat verilmezse VUK mükerrer 355 inci maddesine istinaden teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu özel usulsüzlük cezası için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz.
Bu örnekte (D) A.Ş. için yer alan hususlar devrolma ve devralmalarda da geçerli olacaktır.
Mevcut Faaliyet Yanında Sahte Belge Düzenlenmesi Halinde Teminat Uygulaması
Yukarıda yer alan açıklamalarda münhasıran sahte belge düzenleyen, sadece bunun için mükellefiyet tesis ettirerek rapor sonucu mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen mükelleflere ilişkin açıklamalarda bulunulmuştur. Bu başlık altında ise cevaplayacağımız soru mükellefin mevcut faaliyetinin yanında sahte belge de düzenlemesi halinde ne olacağıdır. Bu durum VUK 153/A maddesinin dördüncü fıkrası ve 478 sıra no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin 5. bölümünde açıklanmıştır.
Mükellefin mevcut faaliyetinin yanında sahte belge düzenlemesi durumunda VUK 153/A hükümlerinin uygulanabilmesi için iki temel şartın gerçekleşmesi gerekmektedir. Bunlar:
- Sahte belge düzenleme fiilinin işlendiğinin, mükellef nezdinde yürütülen vergi incelemesi neticesinde düzenlenen raporla tespit edilmiş olması,
- Tarh edilen vergi ile kesilen cezaların kesinleşmiş olması
Bu iki şartın gerçekleşmesi halinde tarh edilen vergi ve cezaların kesinleşmesinden hemen sonra mükellefe bir yazı yazılarak 60 günlük süre içerisinde madde hükmünde geçen teminat tutarı kadar teminat istenir. Teminat yerine getirilmezse VUK mükerrer 355. madde gereğince teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu özel usulsüzlük cezası için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz.
Bununla birlikte tarh edilen vergi ve cezalar kesinleşmeden mükellefin faaliyetini sonlandırması durumunda teminat istenmez. Ancak bu mükellefin yeniden işe başlama bildiriminde bulunması halinde de teminat istenileceği unutulmamalıdır.
Gelir Uzmanlarına VUK 153/A Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Kısa Notlar
- İlk olarak raporda VUK 153/A maddesinden bahsedilip edilmediği kontrol edilmelidir.
- İnceleme elemanı tarafından rapor ekine ‘’VUK 153/A Maddesi Kapsamında Takip Edileceklere İlişkin Bilgi Formu’’nun eklenip eklenmediği kontrol edilmelidir.
- Vergi güvenliği açısından hangi mükelleflerin VUK 153/A hükümlerine göre işlem tesis edileceği önem arz ettiğinden VUK 153/A Maddesi Kapsamında Takip Edileceklere İlişkin Bilgi Formunda yer alan bilgilerin doğruluğu kontrol edilmelidir. Burada bir hatanın olması durumunda yazı ile inceleme elemana bilgi verilmeli, gerektiğinde düzelttirilmelidir.
- Mükellefin rapora istinaden re’sen terk edilip edilmediği kontrol edilmelidir.
- 1. Seviye ve 2. Seviye ortaklık durumları ve faaliyet bilgileri kontrol edilmelidir.
- Mevcut girişler yapılmalıdır.
- Mevcut faaliyetinin yanında sahte belge düzenleyenlere ilişkin olarak tarh edilen vergi ve kesilen cezaların kesinleşip kesinleşmediği süre bakımından titizlikle takip edilmeli dava konusu yapılmışsa gerekirse aralıklarla ilgili servisten bilgi alınmalıdır.
- Sisteme girilecek bilgiler ile mükellefe yazılacak yazılar vergi güvenliği açısından önem arz ettiğinden işlemler ivedilikle yerine getirilmeli ve yazılarda belirtilen süreler titizlikle takip edilmelidir.
Değerlendirme ve Sonuç
Görüleceği üzere VUK 153/A maddesi ileride doğacak vergi kayıp kaçağını önleme amaçlı olarak riskli mükelleflerin mükellefiyet tesisinde teminat istenerek olası vergi kaçağının önüne geçmeyi amaçlayan bir vergi güvenlik müessesesi olarak değerlendirilebilir. Bu kapsamda ilgili raporların vergi dairesine intikal ettiğinde gerekli işlemlerin gelir uzmanları tarafından ivedilikle yerine getirilmesi gerekmektedir. Ayrıca belirtilen sürelerin titizlikle takibi ve süre sonunda işlemlerin hızlı bir şekilde yapılması uygulamanın işlerliği için oldukça önemlidir.
Bununla birlikte işlerin ivedi şekilde yapılabilmesi için VUK 153/A Maddesi Kapsamında Takip Edileceklere İlişkin Bilgi Formunun inceleme elemanları tarafından doğru şekilde gönderilmesi de önem arz etmektedir.
Rahman Demirel
Gelir Uzmanı
Kaynak
Vergi Usul Kanunu
478 no’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
Yapay Zeka İle Oluşturulmuş SSS Bölümü
Vergi Usul Kanunu’nun 153/A maddesi, devletin en önemli gelir kaynaklarından biri olan vergi gelirini güvence altına almak ve vergi kayıp ve kaçağını en baştan itibaren minimize etmek amacıyla uygulamaya konulmuş bir düzenlemedir. Temel amacı, vergi inceleme elemanlarınca düzenlenen raporlarla sahte belge düzenlediği tespit edilen veya bu riski çok yüksek olan kişi ve kurumların (ortak ve yöneticiler dahil) bir daha sahte belge düzenlemesinin önüne geçmek ve böylece vergi gelirinde oluşabilecek kayıp ve kaçağı önceden engellemektir. Bu madde, riskli mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesisi sırasında belirli şartları yerine getirmesini ve teminat vermesini zorunlu kılar.
VUK 153/A maddesi, başkaca ticari, zirai veya mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi inceleme raporuyla tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmeyerek re’sen terkin edilen mükellefler ile bu mükelleflerle ilişkili kişilere uygulanır. Bu kişilerin yeniden mükellefiyet tesis ettirebilmesi için iki temel şart aranır:
1. Vergi Borçlarının Ödenmesi: İşe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödenmiş olması.
2. Teminat Verilmesi: Düzenlenen sahte belgelerde yer alan toplam tutarın %10’u kadar teminat verilmesi. Bu teminat tutarı, 2025 yılı için 990.000 TL’den az ve 14 milyon TL’den fazla olamaz.
Maddenin uygulandığı kişiler şunlardır: serbest meslek erbabı, şahıs işletmelerinde işletme sahibi, adi ortaklıklarda ortaklardan her biri, şirketin kanuni temsilcisi, şirketin yönetim kurulu üyeleri, şirket sermayesinin asgari %10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişiler ya da bunların asgari %10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenler ve raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulunduğu tespit edilenler.
VUK 153/A maddesinde kullanılan “ilişkili kişi” tabiri, her ne kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesindeki ilişkili kişi tanımına yakın olsa da, tam olarak aynı sayılmaz. Burada yer alan tabir, sahte belge düzenleyen mükellefin kanuni temsilcisini, yönetiminde bulunan kişileri veya en az %10 hissesine sahip gerçek veya tüzel kişileri anlatmaktadır. Bu, vergi kaçakçılığı ile mücadelede spesifik bir kapsamı ifade eder.
Gerçek Kişiler İçin: Vergi inceleme raporuna istinaden mükellefiyet kaydı re’sen terk edilen serbest meslek erbabı, şahıs işletme sahipleri ve adi ortaklıkların gerçek kişi ortakları, yeniden işe başlama bildiriminde bulunduklarında, mükellefiyetlerinin açılabilmesi için tüm vergi borçlarını ödemek ve belirlenen sınırlar dahilinde sahte belge tutarının %10’u kadar teminat vermek zorundadır.
Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin İdarecileri İçin: Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sahte belge düzenleme nedeniyle mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilirse, bunların idarecisi olan kişiler yeniden işe başlama bildiriminde bulunduklarında hem kendilerinin hem de tüzel kişiliği olmayan teşekkülün tüm vergi borçlarını ödemeli ve sınırlar dahilinde sahte belge tutarının %10’u kadar teminat göstermelidir.
Tüzel Kişiler ve İlişkili Sayılanlar İçin: Mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen tüzel kişilerin kanuni temsilcileri, yönetim kurulu üyeleri veya kurumun asgari %10 hissesine sahip gerçek/tüzel kişiler ya da bu kişilerin %10 ve üzeri hisseye sahip olduğu/yönetiminde bulunduğu teşebbüsler işe başlama bildiriminde bulunursa, mükellefiyet açılmadan önce belirlenen şartları yerine getirmeleri istenir.
Mükellefiyetin terkin tarihi itibarıyla ilişkili kişilerin mevcut bir mükellefiyetinin olması durumunda, bu mevcut mükellefiyet (başka vergi dairesine nakil dahil) VUK 153/A hükümlerinden etkilenmez ve teminat ile vergi borçlarının ödenmesi istenilmez. Ancak, bu mevcut mükellefiyet herhangi bir nedenle terk edilir ve kişi yeniden işe başlama bildiriminde bulunursa, bu durumda VUK 153/A maddesinde belirtilen şartların (tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi) yerine getirilmesi işe başlama bildirimi veren mükelleften talep edilecektir.
VUK 153/A maddesi, sadece doğrudan sahte belge düzenleyen mükelleflerle değil, aynı zamanda bu fiilin işlenmesinde bilfiil bulundukları vergi inceleme raporuyla tespit edilen kişilerle ilgili de hükümler içerir. İdare, ileride doğabilecek vergi kayıp ve kaçağını önlemek amacıyla, sahte belge düzenleme fiiline bilfiil iştirak ettiği raporda belirtilen kişilerden, işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, sahte belge düzenleyen mükellefin ve kendinin varsa tüm vergi borçlarını ödemesini ve madde hükmünce teminat vermesini şart koşar. Bu durum, hukuki bağlantısı olmayan ancak fiilen involvementı olan kişileri de kapsar.
Bir mükellefin işe başlama bildiriminde bulunması gerekirken kayıt dışı faaliyette bulunduğu tespit edilirse, idare başlangıçta teminat istenmeden işe başlamaya ilişkin gerekli işlemleri yerine getirir ve mükellefiyeti tesis eder. Ancak mükellefiyet tesisinden sonra vergi dairesi, mükellefe yazılı bir bildirim göndererek 60 gün içerisinde teminat verilmesini ve mükellefiyeti re’sen terk edilen mükellefin ve kendisinin varsa tüm borçlarını ödemesini talep eder. Eğer mükellef, bu yazının tebliğ tarihini izleyen 60 gün içerisinde teminatı göstermezse, VUK mükerrer 355. maddesi gereğince teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir ve bu ceza için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz. Ayrıca, mükellefin mükellefiyet kaydı terkin edilir.
Mükellefin mevcut bir faaliyetinin yanında sahte belge düzenlemesi durumunda VUK 153/A hükümlerinin uygulanabilmesi için iki temel şartın gerçekleşmesi gerekmektedir:
1. Sahte belge düzenleme fiilinin işlendiğinin, mükellef nezdinde yürütülen vergi incelemesi neticesinde düzenlenen raporla tespit edilmiş olması.
2. Tarh edilen vergi ile kesilen cezaların kesinleşmiş olması.
Bu iki şartın gerçekleşmesinden hemen sonra mükellefe bir yazı gönderilerek 60 günlük süre içerisinde madde hükmünde geçen teminat tutarı kadar teminat istenir. Teminatın yerine getirilmemesi durumunda, VUK mükerrer 355. madde gereğince teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir ve bu ceza için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz. Ancak, tarh edilen vergi ve cezalar kesinleşmeden mükellefin faaliyetini sonlandırması durumunda teminat istenmez; fakat bu mükellefin yeniden işe başlama bildiriminde bulunması halinde teminat istenileceği unutulmamalıdır.
VUK 153/A maddesinde sayılan (mükellefiyeti re’sen terkin edilen veya ilişkili) kişilerin doğrudan mükellefiyet tesis ettirmeyip de, başka bir mükellefin (örneğin bir şirketin) %10’dan fazla hissedarı, yönetim kurulu üyesi veya idarecisi olması durumunda da teminat hükümleri devreye girer. Bu durum, “2. Seviye mükellefiyet” olarak adlandırılabilir ve karmaşık bir yapıya sahiptir.
Örneğin, mükellefiyeti re’sen terk edilen (A) Ltd. Şti.’nin %70 ortağı olan Bay (B), halen faal olan (D) A.Ş.’nin de %10 ortağı ise. Eğer (D) A.Ş. yeni kurulacak bir (E) Ltd. Şti.’ye %10 ortak olursa, (E) Ltd. Şti. “2. Seviye mükellef” sayılır. Bu durumda, (E) Ltd. Şti.’nin mükellefiyet tesis edilebilmesi için, (A) Ltd. Şti.’nin bağlı bulunduğu vergi dairesi, (D) A.Ş.’nin bağlı olduğu vergi dairesini bilgilendirir. (D) A.Ş.’ye iki seçenek sunulur:
1. Yazının tebellüğ tarihinden itibaren 60 gün içinde teminat verilmesi ve (A) Ltd. Şti.’nin tüm vergi borçlarını ödemesi.
2. Yine 60 gün içerisinde Bay (B)’nin (D) A.Ş.’deki statüsünü (ortaklık, yönetim kurulu üyeliği vb.) sonlandırması.
Bu seçeneklerden birinin verilen süre sonunda yerine getirilmemesi durumunda, (A) Ltd. Şti.’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm borçları (D) A.Ş. ile müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir. Ayrıca, teminat verilmezse VUK mükerrer 355. maddesine istinaden teminat tutarı kadar özel usulsüzlük cezası kesilir ve bu ceza için VUK’un 376. maddesinden yararlanılamaz.
Gelir Uzmanlarının VUK 153/A maddesinin etkin bir şekilde uygulanması için dikkat etmesi gereken kritik noktalar şunlardır:
* Rapor Kontrolü: İnceleme raporunda VUK 153/A maddesinden bahsedilip bahsedilmediği ve “VUK 153/A Maddesi Kapsamında Takip Edileceklere İlişkin Bilgi Formu”nun eklenip eklenmediği kontrol edilmelidir.
* Bilgi Formu Doğruluğu: Vergi güvenliği açısından bilgi formunda yer alan mükellef ve ilişkili kişi bilgilerinin doğruluğu teyit edilmeli, hata varsa inceleme elemanına bildirilerek düzelttirilmelidir.
* Mükellefiyet Terkin Durumu: Mükellefiyetin rapora istinaden re’sen terkin edilip edilmediği kontrol edilmelidir.
* Ortaklık ve Faaliyet Bilgileri: 1. Seviye ve 2. Seviye ortaklık durumları ile faaliyet bilgileri titizlikle incelenmelidir.
* Mevcut Girişler: İlgili sistemlere gerekli girişler yapılmalıdır.
* Kesinleşme Takibi: Mevcut faaliyetinin yanında sahte belge düzenleyenlere ilişkin olarak tarh edilen vergi ve kesilen cezaların kesinleşip kesinleşmediği süre bakımından titizlikle takip edilmeli, dava konusu yapılmışsa ilgili servisten periyodik bilgi alınmalıdır.
* İşlem Hızı ve Süre Takibi: Sisteme girilecek bilgiler ve mükellefe yazılacak yazılar vergi güvenliği açısından büyük önem taşıdığından, işlemler ivedilikle yerine getirilmeli ve yazılarda belirtilen süreler titizlikle takip edilerek hızlı bir şekilde işlemler tamamlanmalıdır.
Bu sayfada yer alan bilgiler sadece bilgilendirme amaçlıdır. VergiMevzuat.com profesyonel bir tavsiye veya hizmet verme amacı taşımamaktadır. Karar vermeden ve işlem yapmadan önce bir profesyonele danışınız. VergiMevzuat.com sitesinde yer alan bilgilerin üçüncü kişiler tarafından kullanılması sonucu oluşacak zarar, ziyan ve durumdan sorumluluğumuz bulunmamaktadır. Sorumluluk Beyanı için tıklayın.
